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处理跨年发票,请勿忙中出错!

日期: 2019-01-31
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每到岁末年初,跨年发票与支出的问题总是困扰着许多企业财务人员。跨年发票和支出,常常与预决算、大征期、各类报表、年终总结、年初计划等工作交织在一起,极易忙中出错。笔者认为,在实务操作中,关键要坚持权责发生制与票据收讫的原则,综合业务实际情况进行考虑。

01
实质要件和形式要件都要符合

  

  企业会计准则和《企业所得税法》所遵循的基本原则都是权责发生制。会计口径要求,以权利和责任的发生来确定收入和费用的归属期,而《企业所得税法实施条例》第九条明确,企业应纳税所得额的计算,以权责发生制为原则。这为跨年发票的财务及税务处理提供了基本准则。

  在具体实操层面,业务实际呈现的状态可能是多种多样的,实际处理起来难度颇大。根据现行规定,必须同时满足实质要件和形式要件两个充要条件,才能将一笔支出纳入相应的纳税年度内,进行税前扣除。这使得跨年的发票与支出在企业所得税处理中,面临更高的要求。

  实质要件要求,支出应是相应的纳税年度内实际发生的支出。这里的实际发生容易与实际支付混淆。从权责发生制的本意来看,实际发生,更多的是强调商业行为的实际发生,即合同的非金钱给付义务已经履行或部分履行。因此,即使未实际付款,只要合同的主要义务已经履行,付款方在该笔支出当年就可以企业所得税税前扣除。

  形式要件则要求,纳税人要在自然年度内,或最晚在企业所得税汇算清缴期内,即次年的5月31日前,取得合法的扣除凭证。根据《国家税务总局企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号,以下简称28号公告)的要求,扣除凭证包括内部凭证如会计上的记账凭证,和外部凭证如发票。同时,所有的扣除凭证都要满足真实性、合法性和关联性的要求。以发票为例,如果企业所取得的发票在票面信息、取得时间等方面存在瑕疵,将被认为不符合形式要件,从而导致相应的支出不得在税前扣除。需要特别强调的是,实务中取得发票指的是,对方已经开具且己方已经收到。

02


根据实践中不同情况合规处理

  跨年发票要如何税务处理?由于会计及企业所得税法都是以自然年度作为计算周期,因此,笔者建议结合权责发生制与票据收讫,即“发生+发票”两大原则,综合业务实际情况来考虑。


第一种情况

  支出在一个自然年度实际发生,但在次年取得发票。例如,某建材销售企业采用先款后票的方式,与上下游交割业务,在2018年底向上游支付了货款,但尚未收到供货商的发票,直到2019年2月初才能收到上游供货商开具的增值税专用发票。

     对此,根据28号公告第六条的规定,企业可以在汇算清缴期结束前,即次年5月31日之前,取得相应的税前扣除凭证,且当年的实际预缴可以暂按权责发生制进行扣除。如果在汇算清缴期结束前不能取得税前扣除凭证,则需要在汇算清缴时进行调增,后续五年内取得税前扣除凭证时可以再进行追补。


第二种情况

  因为预付款项等原因,在当年取得了发票,但按照权责发生制,支出实际发生在次年。这种情形常常出现在租赁办公用房业务中。很多紧俏地段的写字楼采取押一付一的方式支付房租,即承租方需要预支付两年的房租。根据增值税相关法规,房东在收到房租当期就发生了增值税纳税义务,因此开具了全额2年的房租发票,但承租企业当年只能在企业所得税税前列支1年的房租。


  此时,房屋承租企业虽然已经在上一年度取得了发票,但没有满足权责发生制中的实际发生的要求,因此不能全额在税前扣除;当年已经取得发票且已满足实际发生的部分,则可以在预缴和汇算清缴时扣除。

  在账务处理中,承租企业所取得的发票一般与预付款项科目关联。因此,建议企业财务人员在年度所得税汇算清缴环节,对上述票据对应的凭证和科目进行准确核对,特别是连续性质的跨期费用支出对应的预付款项,应在核算环节就做到准确拆分,避免在汇算清缴环节出现错误。


第三种情况

  支出实际发生和取得发票均发生在当年,但由于财务人员信息滞后等原因,该笔支出未在当年的会计凭证中反映,为简便起见直接计入了次年的成本费用。


  此时,按照权责发生制及票据收讫的原则,企业的支出属于发生当年的成本费用,只能在当年扣除。为了规避相应的风险,建议财务人员按照28号公告第十七条的规定,在5年内向税务机关申请追补,并调整以前年度损益。

  随着税务机关对企业申报信息的比对和报表分析等能力不断加强,企业跨期确认成本费用的问题,存在一定的税务风险。不仅如此,从合规核算的角度来分析,企业也应准确遵循权责发生制原则,对账务核算不准确的业务要及时进行调整。


第四种情况

  支出在上一年度实际发生,在汇算清缴期结束前仍未取得发票,但企业已经进行了税前扣除。


  这种情形属于符合了会计核算规定,但不符合企业所得税税前列支要求的情形。如果企业存在这种还未满足“发生+发票”就税前扣除的情况,很有可能带来税务风险。根据28号公告第十五条和第十六条的规定,如果企业应当取得而未取得发票,并被税务机关检查发现,则企业须在60日内补开、换开符合规定的发票。否则,这项支出将不能在税前扣除。

  企业财务人员应准确理解税收法律法规,特别是准确把握28号公告关于扣除凭证管理的相关规定,与企业业务部门等一道,尽快取得已发生但未取得的扣除凭证,并及时进行账务处理。对于已经完成汇算清缴工作的企业,应在实际取得票据时点,修改以前年度申报并覆盖往期申报,确保企业的税收利益不受损失。



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